3.存货发生的计价

　　企业会计准则规定，企业领用或发出的存货，按照实际成本核算的，可以采用先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等方法确定其实际成本。

　　[例4—26]某企业的A材料在2008年4月1日的期初存货为400件，单价为20元，金额为8 000元。4月份A材料的收发情况如下：

　　4月5日购入300件 　单价22元 　金额6 600元

　　8日购入200件 　单价24元　 金额4 800元

　　14日发出350件

　　20日购入400件 　单价26元 　金额10 400元

　　22日购入200件 　单价28元 　金额5 600元

　　27日发出500件

　　30日发出450件

　　(1)先进先出法。

　　先进先出法是假定先收到的存货先发出，或先收到的存货先耗用，并根据这种假定的存货流转次序对发出存货和期末存货进行计价的方法。具体做法是;收到有关存货时，逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额;发出存货时，按照先进先出法的原则计价，登记存货的发出成本和结存金额。须予以说明的是，假定先入库的先发出，纯粹是为了计价，与存货实际入库和发生次序没有关系。

　　[例4—26]按先进先出法计价，如表4—1所示。

　　2008年4月发出存货的成本=(350×20)+(50×20+300×22+150×24)+(50×24+400×26)=29 800(元)

　　月末结存存货成本=8 000+27 400-29 800=5 600(元)

　　先进先出法的优点是在物价上涨或下跌时，期末库存存货的成本接近市价。缺点是一次发出存货涉及不同批次、不同单价的，需要按两个以上不同的单价计算存货的发出成本，计价较为复杂。

　　(2)全月一次加权平均法。

　　全月一次加权平均法是以期初存货数量和本期收入存货数量为权数，于月末一次计算存货平均单价，据以计算当月发出存货和月末结存存货实际成本的方法，其计算公式为：

 

　　本期发出存货实际成本=本期发出存货数量×加权平均单价

　　期末结存存货实际成本=期末结存存货数量×加权平均单价

　　或：

　　期末结存存货实际成本=期初结存存货实际成本+本期收入存货实际成本-本期发出存货实际成本

　　仍以[例4—26]为例，采用加权平均法计价如表4—2所示。

表4—2

 

　　本期发出存货实际成本=1 300×23.60=30 680(元)

　　期末结存存货实际成本=200×23.60=4 720(元)

　　(3)移动加权平均法。

　　移动加权平均法是指在每次收入存货以后就计算出新的平均单位成本的一种方法，即本批收入存货的成本加原有库存的成本，除以本批收入存货数量加原有存货数量，据以计算加权平均单价，并对发出存货进行计价。其计算公式为：

 

　　仍以[例4—26]为例，采用移动平均法计价如表4—3所示：

表4—3

2008年4月发出存货的成本=350×21.56+500×24.22+450×24.22=30 555(元)

　　月末结存成本=8 000+27 400-30 555=4 845(元)

　　采用移动加权平均法计算的发出存货成本比较均衡，但同加权平均法一样，计算出来的存货价值与现行成本有一定差距，计算工作量较大。一般适用于品种简单，前后进价相差幅度大的存货。

　　(4)个别计价法。

　　个别计价法是以每一批存货的实际进价作为该批发出存货成本的一种方法。其计算公式为：

　　每批存货发出成本=每批存货发出数量×该批存货实际进货单价

　　采用个别计价法，财会部门应按存货购进批次设置存货明细账，业务部门应在发货单上注明批次，仓库部门应按库存购进批次分别堆放。

　　个别计价法便于逐笔结转发出存货成本，计算比较正确，但工作量较大，使用于进货批次少，能分清批次发货的品种。

(二)原材料按实际成本计价的核算

　　1.账户设置

　　(1)“原材料”账户，用于核算库存原材料的收入，发出和结存情况。在原材料按实际成本核算时，借方登记入库原材料的实际成本，贷方登记发出原材料的实际成本，期末余额在借方，表示库存原材料的实际成本。

　　(2)“在途物资”账户，用于核算企业购入尚未到达或尚未验收入库的各种材料物资的实际成本。借方登记企业购入材料物资的实际成本，贷方登记验收入库的材料物资的实际成本，期末余额在借方，表示在途物资的实际成本。

　　2.购入原材料的会计处理

　　企业从外部购入的材料，由于采用的结算方式不同，原材料入库的时间与付款的时间可能一致，也可能不一致，因此，在会计处理上也有所不同。

 

　　(1)对于发票账单与材料同时到达的采购业务，企业在支付贷款、材料验收入库后、应根据结算凭证、发票账单等确定的材料成本，借记“原材料”账户，根据增值税专用发票上注明的税额，借记“应交税费—应交增值税(进项税额)”账户，按照实际结算方式，贷记“银行存款、其它货币资金、应付票据、应付账款”等账户。

　　[例4—27]某企业购入甲材料一批，增值税专用发票(简称专用发票，下同)上注明的货款为l00 000元，增值税为l7 000元。材料已验收入库，货款已用转账支票付讫。

　　借：原材料一一甲材料　　　　　　　　　l00 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 17 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　ll7 000

 

　　(2)对于已经付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达(或尚未验收入库)的业务，应根据结算凭证、发票账单等，借记“在途物资”、“应交税费—应交增值税(进项税额)”账户，贷记“银行存款”或“应付票据”等账户，待材料到达验收入库后再根据收料单，借记“原材料”账户，贷记“在途物资”账户。

 

　　(3)对于材料已到并验收入库，但发票、账单等结算凭证未到达企业，贷款尚未支付的采购业务，为了简化核算手续，在当月发生的，可以暂不进行会计处理，待收到发票账单时，再按实际价款进行会计处理。在月末时，对于那些账单发票尚未到达的入库材料，应按暂估价入账，借记“原材料”账户，贷记“应付账款”账户。下月初用红字做同样的记账凭证，予以冲回。

　　[例4—30]某企业采用委托收款结算方式从B公司购入丙材料一批，材料已验收入库，月末发票账单尚未收到，暂估价为52 000元。

　　借：原材料——丙材料　　　　　52 000

　　贷：应付账款——暂估应付账款　　52 000

　　下月初用红字冲回：

　　借：原材料——丙材料　　　　　52000

　　贷：应付账款——暂估应付账款　　　　　52000

　　[例4—31]上述购入的丙材料于次月收到发票账单，货款50 000元，增值税8 500元，已用银行存款付讫。

　　借：原材料——丙材料　　　　　　　　　50 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 8 500

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　58 500

　　4.采用预付款采购材料

　　(4)采用预付贷款的方式采购材料，应在预付材料价款时按照实际预付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户;已经预付贷款的材料验收入库，根据发票账单等所列的价款、税额等，借记“原材料”、“应交税费—应交增值税(进项税额)”账户，贷记“预付账款”账户;预付账款不足，补付上项货款，按补付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户;退回上项多付的款项，借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。

　　[例4—32]A企业与B企业的购销合同规定，A企业为购买甲材料向B企业预付400 000元货款的80%，计320 000元，货款已通过汇兑方式汇出。根据上述资料，A企业应作如下会计分录：

　　借：预付账款——B企业　　　　　　　　320 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　320 000

　　[例4-33]承[例4—32]，A企业受到B企业发来的甲材料，已验收入库，有关发票账单列明，该批货物的货款400 000元，增值税68 000元，B企业代垫运费5 000元。A企业已将所欠款项以银行存款付讫。A企业应做如下会计分录：

　　(1)材料验收入库时：

　　借：原材料——甲材料　　　　　　　　 405 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)68 000

　　贷：预付账款——B企业　　　　　　　　473 0000

　　(2)补付货款时

　　借：预付账款——B企业　　　　　　　　153 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　153 000

 

3.接受投资收到原材料的会计处理

　　按照税法的规定，投资方开具增值税专用发票;接受投资的一方，对于投入的材料应按照收到的增值税专用发票上注明的不含税的材料价值，借记“原材料”账户，按两者之和，贷记“实收资本”账户。

　　[例4—34]A企业接受B企业投资转入原材料一批，材料投资作价为l00 000元，增值税专用发票上注明增值税为l7 000元。应作如下会计分录：

　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　100 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 17 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　　ll7 000

　　4.发出材料的会计处理

　　企业各生产单位及有关部门领用的材料具有种类多、业务频繁等特点。为了简化核算，可以在月末根据“领料单”或“限额领料单”中有关领料的单位、部门等加以归类，编制“发料凭证汇总表”，据以编制记账凭证，登记入账。企业平均法或个别计价法等方法确定发出材料的实际成本。

　　[例4—35]某企业8月份“发料凭证汇总表”列示：基本生产车间生产产品领用甲材料500 000元，车间管理领用甲材料6 000元，企业行政管理部门领用甲材料2 000元，计508 000元。应根据“发料凭证汇总表”作如下会计分录：

　　借：生产成本　　　　　　　　　　　　　500 000

　　制造费用　　　　　　　　　　　　　　6 000

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　2 000

　　贷：原材料——甲材料　　　　　　　　　　　508 000

　　综上所述，原材料按实际成本计价核算时，从材料日常收发凭证到明细账和总分类帐全部是按实际成本计价。如果企业材料收发也无比较频繁，则按实际成本计价核算，工作量较大。所以，这种方法一般只使用于材料收发业务较少的企业。对于材料收发业务较多，且具备材料计划成本资料的企业，应采用计划成本进行材料收发的核算。

 

　　采用计划成本对原材料进行会计核算应设置“材料采购”、“材料成本差异”、“原材料”账户。

　　“材料采购”账户核算购买材料的实际成本，“原材料”账户核算材料验收入库时企业制定的计划成本，“材料成本差异”账户核算材料的实际成本和计划成本的差额。

　　“材料成本差异”账户借方余额表示采购超支，“材料成本差异”账户贷方余额表示采购节约。

四、固定资产的核算

　　固定资产是企业重要的劳动资料，加强其核算和管理，对于保护企业资产的完整，正确地确定企业的经营损益具有十分重要的意义。

　　(一)固定资产概述

　　1.固定资产的概念

　　我国会计准则对固定资产的定义是：固定资产是指同时具有下列两个特征的有形资产：(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的;

　　(2)使用寿命超过一个会计年度。这里的使用寿命是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

　　2.固定资产的分类

　　企业固定资产种类繁多，根据不同的管理需要和核算要求以及不同的分类标准，可以分为不同的类别。企业应当选择适当的分类标准，将固定资产进行分类，以满足经营管理的需要。

　　(1)按经济用途分类

　　固定资产按经济用途分类，可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

　　(2)按使用情况分类

　　固定资产按使用情况分类，可分为使用中的固定资产、未使用的固定资产和不需用的固定资产。

　　(3)按所有权分类

　　固定资产按其所有权分类，可分为自有固定资产和融资租入固定资产。

　　(4)综合分类

　　固定资产按经济用途和使用情况进行综合分类，可分为七大类：

　　①生产经营用固定资产。

　　②非生产经营用固定资产。

　　③租出固定资产，指在经营性租赁方式下出租给外单位使用的固定资产。

　　④不需用固定资产。

　　⑤未使用固定资产。

　　⑥土地，指过去已经估价单独入账的土地。因征